Gemäß IFRS liegt Bedarf für eine außerplanmäßige Abschreibung vor, wenn der Buchwert eines Vermögenswertes den erzielbaren Betrag überschreitet.
Im Mittelpunkt von IAS 36 steht der Wertminderungstest für den goodwill bzw. für einen goodwill einschließende große Gruppen von Vermögenswerten.
Eine außerplanmäßige Abschreibung ist zu bilden, wenn der erzielbare Betrag niedriger ist als der Buchwert.
Der erzielbare Betrag ist gemäß IAS 36.6 der höhere Wert aus den beiden folgenden:
- Nutzungswert (value in use): Ergibt sich aus dem Barwert der geschätzten künftigen Mittelzuflüsse aus der fortgesetzten Nutzung eines Vermögenswertes
- beizulegender Zeitwert (fair value) abzüglich Veräußerungskosten: entspricht dem Marktwert
IAS 36 ist anzuwenden auf:
- Sachanlagevermögen (property, plant and equipment)
- Immaterielles Anlagevermögen (intangible assets)
- Als Finanzinvestition gehaltene Immobilie, soweit nach cost model bewertet
- Goodwill aus Unternehmenszusammenschlüssen
- Beteiligungen, die im Einzelabschluss at cost bialnziert werden
- Im KA nach equity-Methode bewertete Anteile an assoziierten Unternehmen und Geschmeinschaftsunternehmen
Somit im Wesentlichen die Positionen, die Eingang in den Anlagenspiegel finden.
IAS 36 ist explizit nicht anzuwenden auf (Scope out):
- Vorratsvermögen (gem. IAS 2)
- Vermögenswerte im Rahmen von Verträgen mit Kunden gem. IFRS 15
- Aktivposten aus Steuerlatenzen gem. IAS 12
- Vermögenswerte, die aus Arbeitnehmervergütungen resultieren (IAS 19)
- Finanzinstrumente nach IAS 39 bzw. IFRS 9 (eigenes Wertberichtigungsmodell)
- Als Finanzinvestition gehaltene (Rendite-)Immobilien (investment properties) gem. IAS 40, soweit nach dem fair value model bewertet
- Bestimmte biologische Vermögenswerte gem. IAS 41
- Zur Veräußerung bestimmte langfristige Vermögenswerte gem. IFRS 5
- Bestimmte Vermögenswerte im Rahmen von Versicherungsverträgen gem. IFRS 4
Ausweis und buchmäßige Behandlung eines Impairment Loss
Der Aufwand aus außerplanmäßiger Abschreibung / Impairment ist wie folgt zu buchen:
- (Ergebniswirksame) Verrechnung im Aufwand (expense), soweit der betreffende Vermögenswert nach dem cost model bewertet wird
- (Ergebnisneutrale) Verrechnung im sonstigen Gesamtergebnis (OCI) mit der Neubewertungsrücklage, soweit der betreffende Vermögenswert unter dem Neubewertungskonzept (revaluation model) bewertet wird; hier ist zu berücksichtigen, dass die ergebnisneutrale Behandlung nur insoweit erfolgen darf, wie sie den Umfang des dem Vermögenswertes zuzuordnenden Rücklagenbetrages nicht übersteigt
- Sofern der Wertverlust (einschließlich anfallender Aufwendungen) höher ist als der Buchwert, darf ein Passivposten nur unter Berücksichtigung anderer Standardvorgaben angesetzt werden
- Nach impairment ist die planmäßige Afa neu zu bestimmen aufgrund angepasster (um das impairment verringerter) Bemessungsgrundlage
Qualifizierte Vermögenswerte
Für folgende qualifizierte Vermögenswerte ist unabhängig des Vorliegens eines Indikators einmal jährlich ein quantitativer Wertminderungstest durchzuführen:
- immaterielle Vermögenswerte, die wegen unbestimmter Nutzungsdauern nicht planmäßig abzuschreiben sind
- im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses (business combination) aufgedeckte Goodwills, die ebenso keiner planmäßigen Abschreibung unterliegen
- immaterielle Anlagewerte, die noch nicht abgeschrieben werden, weil sie noch nicht zur Nutzung zur Verfügung stehen (z.B. Entwicklungskosten)
Sonstige unqualifizierte Vermögenswerte
Für übrige unqualifizierte Vermögenswerte (übrige immaterielle Werte, die planmäßig abgeschrieben werden, zahlungsmittelgenerierende Einheiten ohne zugeordneten goodwill, Sachanlagevermögen)
ist zu jedem Bilanzstichtag (das gilt auch für Zwischenabschlüsse) lediglich eine qualitative Einschätzung der Werthaltigkeit vorzunehmen.
Bestehen nach dieser qualitativen Einschätzung Hinweise für eine Wertminderung, ist ein quantitativer Test einzuleiten (d.h. der recoverable amount/erzielbare Betrag ist zu ermitteln und dem Buchwert gegenüberzustellen).