IAS 8 – Bilanzkorrektur

IAS 8 tritt in Erscheinung wenn es um folgendes geht:

    1. das buchhalterische Vorgehen bei der Änderung von Bilanzierungsmethoden (retrospektiv und erfolgsneutral),
    2. Änderung von Schätzungen (erfolgswirksam in lfd. Rechnung)
    3. Bilanzierungsfehler (retrospektiv und erfolgsneutral)

Wichtig: IAS 8 behandelt nicht die Rückwärtsberichtigung bereits testierter Abschlüsse, sondern lediglich die Behandlung und Berichtigung von Fehlern (prior period errors) aus vorherigen Perioden im aktuellen Abschluss. Eine Rückwärtsberichtigung hingegen wäre insbesondere bei Abschlüssen vorzunehmen, die Zahlungsbemessungsfunktion haben, also schuldrechtliche Auswirkungen nach sich ziehen (z.B. Ermittlung von Mitarbeitertantiemen oder Gewinnansprüche stiller Gesellschafter).

 

1. Änderung von Bilanzierungsmethoden

Die Stetigkeit von Ansatz, Ausweis und Bewertung ist Grundprinzip der Buchhaltung. Soweit Wahlrechte (echte als auch „unechte“) bestehen gilt der Grundsatz, dass diese (für sämtliche Konzernunternehmen einheitlich und) stetig auszuüben sind. Dabei sind echte Wahlrechte derartige, bei den das Gesetz explizit Alternativen einräumt, während unechte solche darstellen, bei denen zwar das Regelsystem keine expliziten Alternativen einräumt, aber Ermessensentscheidungen gefordert sind (z.B. Auswahl Schätzverfahren, Grundsatzannahmen bei der Schätzung von z.B. Rückstellungen, Begrifflichkeitsauslegungen etc.).

Dabei ist zu beachten, dass in bestimmten Fällen ein Methodenwechsel geboten ist. Nämlich: Wenn durch das Gesetz oder andere Regularieren explizit gefordert oder soweit der Methodenwechsel zu einer angemesseneren, betriebswirtschaftlich sinnvolleren oder realitätsnäheren Sachverhaltsdarstellung beiträgt.

Bei den Fällen 1. (wie auch 3.) ist retrospektiv und erfolsgneutral zu korrgieren, d.h. konkret:

  • Bilanzierung so, als ob schon immer nach der geänderten Methode bilanziert worden wäre bzw. der Fehler nie passiert wäre (retrospektive Anwendung)
  • Differenzbeträge sind in den Gewinnrücklage der Eröffnungsbilanz des Vorjahres zu verrechnen (3-Spalten Bilanz bestehend aus aktuellem Jahr, Vorjahr sowie EB Vorjahr)
  • Sämtliche Vergleichszahlen (Vorjahresbeträge) sind anzupassen
  • Für sämtliche Bilanz- und GuV-Posten sind die Anpassungsbeträge offenzulegen

Hinweis 1: Nicht jede Methodenänderung erfordert dieses vorgehen (kann explizit ausgeschlossen werden, z.B. Neubewertung von Sachanlagen u.ä.)

Hinweis 2: Methodenänderungen/Bilanzkorrekturen fordern bei Anpassung der IFRS-Base auch eine Korrektur gebildeter latenter Steuern

2. Revision von Schätzungen:

Schätzungen sind z.B. notwendig bei der Bestimmung von Nutzungsdauern, Wertberichtigungen oder bestimmte Prämissen bei der Einschätzung von Rückstellungen. Derartige Schätzungsänderungen, die sich aus verbesserten Erkenntnissen (i.S.e. true and fair view-Prinzips) ergeben, werden in laufender Rechnung ertragswirksam eingebucht. Wobei hierbei 3 Fällen unterschieden werden können…

  1. GuV-Effekt in lfd. Periode und Bilanz betroffen: z.B. Wertberichtigte Forderung wird wieder für werthaltig gehalten – es erfolgt eine Zuschreibung
  2. GuV-Effekt in lfd. Periode sowie Folgeperioden sowie Bilanz: Änderung Schätzung Nutzungdauer Anlagegut aufgrund besserer Erkenntnisse oder vorhandener Erfahrungswerte
  3. nur Bilanzeffekt: Bei (dem seltenen Fall) Geschäftsvorfall der nur Bilanz betrifft, z.B. Rückbaukosten werden höher als bislang geschätzt (per Anlagegut an Rückstellung)

3. Bilanz-/Fehlerkorrektur:

Hierbei sind zwei Fehlertypen zu unterscheiden. Wesentliche Fahler (material errors) sowie „scheinbar“ unwesentliche Fehler, die aber gezielt zur Darstellung einer bestimmten Vermögens-, Finanz- und Ertragslage (z.B. Einhaltung covenants) vorgenommen wurden. So gesehen können also auch unwesentliche Fehler einzeln oder Summe wesentlich werden, soweit sie gezielt eingesetzt werden, um ein bestimmtes Bild des Unternehmens zu zeichnen und/oder Bilanzadressaten zu beeinflussen (z.B. durch das Erreichen bestimmter KPIs).

Als Fehler ist dabei anzusehen,

  • was objektiv falsch bzw. fehlerhaft ausgewiesen, angesetzt oder bewertet wurde (objektives Tatbestandsmerkmal) und – wichtig –
  • hätte erkannt werden können vom Bilanzersteller (subjektives Tatbestandsmerkmal) bis zum Aufstellungszeitpunkt (also Wertaufhellungszeitraum).

Was also bei gewissenhafter Erledigung des Abschlusserstellers nicht möglich zu verhindern gewesen wäre, zählt nicht als Fehler (ein derartiger Sachverhalt würde also einer Neueinschätzung gleich kommen und erfolgswirksam in lfd. Rechnung korrigiert werden).

Die technische Fehlerkorrektur ist retrosprektiv und erfolgsneutral vorzunehmen (siehe Ausführungen unter 1.). Es gilt der Impraktikabilitätsvorbehalt.

Für eine englischsprachige Zusammenfassung siehe folgendes Dokument:   IAS 8_Fehler